环境经营与排污成本管理
发布时间：2017-07-20
价值链整体出发，本篇环境论文关注企业与企业集聚区域的企业在生产与销售之间可能的联系，实施环境经营的共生战略，使企业内外环境更加融洽，通过共生战略最终实现降低企业排污等环境成本的目的。《资源环境与工程》为地学综合类科技双月刊。 由湖北省地质矿产勘查开发局主管，湖北省地质学会、湖北省地质矿产勘查开发局、长江水利委员会长江勘测规划设计研究院、中国冶金地质勘查工程总局中南局四家主办。
【摘 要】 基于环境经营研究排污成本管理，既丰富了排污成本管理在会计学领域的内涵，同时也使环境经营有了一个具体的运作载体和体现方式。这有助于促进国内企业在排污成本管理以及区域经济发展中实现经营模式的转型，以及依据排污成本管理工具的创新驱动来优化企业的环境行为;同时，通过强调不同区域、地区排污成本管理的差异性和重要性，能够有效克服以往产业模式发展带来的生态环境的负面效应，进一步推进企业绿色发展、可持续经营，促进产业或经济结构的不断优化升级。借助于排污成本管理这一主线，在环境经营价值观的引领下，探寻环境经营与排污成本管理相融合的具体实践和创新路径具有重要的理论价值与积极的现实意义。
【关键词】 环境经营; 排污成本管理; 创新
一、问题提出
随着企业经营方式的优化与拓展以及经营范围或领域的不断深入，环境问题越来越受到社会各界，尤其是政府的高度关注。环境管制的增强和环境经营的实施推动着企业的排污成本管理。以水治理来说，相关的法规制度陆续发布，如《中华人民共和国水污染防治法》、《水污染防治行动计划》等。对企业而言，过去那种以牺牲环境为代价的经营方式或行为已难以为继，加强“排污成本管理”，从环境经营视角优化企业的商品经营和资本经营，正在成为公司战略的“常态”。以排污成本为代表的环境成本管理是环境经营的重要组成部分。笔者曾就基于环境经营的排污成本管理等作过探讨(冯圆，2013)[ 1 ]，认为环境经营有助于规范企业排污成本的核算体系，促进企业及企业群的环境成本管理与控制。排污成本管理作为环境成本管理的基础，在不同区域或不同企业有不同的表现及要求。“环境经营”最早由日本的野村研究所提出(1991年，由该研究所发布的《环境保护的新思考——从成本向资源与竞争优势转换》报告中提出)，后经学术界的传播与企业实践的推广与应用开始为社会所认同(葛建华，2012)[ 2 ]。树立环境保护意识，丰富和发展环境经营的内涵与外延，是优化企业环境行为，加强排污成本管理的重要内容。在环境经营与排污成本管理关系方面，如何促使企业自觉履行环保责任，主动强化排污成本管理，一直是地方政府环境监管的焦点，尤其是在产业集聚区域的管理当局与企业之间，积极化解环境矛盾，加强协调配合已成为各方工作的重点。
从排污成本管理着手开展环境经营研究，比直接从环境成本入手更容易为中小企业所接受。这是因为，企业实践中的环境成本问题一般的表现就是排污成本及其相关的成本费用管理。那么，是基于环境经营加以研究还是以排污成本管理为主展开探讨?从学理上分析，它们之间是有内在规律的。就“环境经营”与“排污成本管理”这两个概念而言，前者的前景及扩展能力要好于后者，且从经营效率与企业文化、交易成本等角度考察，环境经营将成为独立的经营模式。同时，从变革管理理论分析，环境经营将包含排污成本管理等内容。鉴于此，基于环境经营来研究排污成本管理成为客观选择(冯圆，2016)[ 3 ]。本文的研究价值在于：一是在经营模式中突出环境经营的独立性与重要性，亦即未来环境经营将成为一种独立于商品经营与资本经营的经营模式;二是在环境经营中强调从具体的环境管理问题入手，寻找有力的突破口，对于广大中小企业而言，排污成本是环境经营面临的最急迫问题，也是环境成本管理中的主要构成内容;三是明确环境经营是企业环境管理的基础，基于环境经营研究排污成本管理可以调动广大企业实施环境经营的积极性，也可以为排污成本等环境成本的确认、计量与报告搭建一个共同认知的平台。环境经营对企业或产业集聚区域企业群排污成本管理以及经济结构的优化升级，实现产业绿色转型等具有重要的理论价值和积极的现实意义。
二、环境经营与排污成本管理的定位
传统的排污成本管理注重从降低成本入手探讨环境成本问题，缺乏长远、战略的眼光。因此，结合环境经营加强对产品研发、设计、市场开拓等活动的排污成本管理，具有十分重要的现实意义。
(一)环境经营在企业经营模式中的定位
经营模式是结合企业经营宗旨，明确企业价值定位及其方法应用的某一类方式的总称。它有三层含义：一是确定企业的价值追求及其在产业链中的位置;二是企业的业务范围;三是企业以什么方式来实现价值。根据现有的企业管理结构，经营模式一般划分为商品经营与资本经营，很少有涉及环境经营的表述，更无将环境经营作为一种独立的经营模式加以定位的论述。近年来，随着人们环境意识的觉醒以及政府针对大量公害性环境事件的曝光与惩治，环保对企业与社会的重要性深入人心。同时，随着环保产业的发展，有关环保方面的新产品、新技术和新业态等不断涌现，沪深两市中的环保类上市公司明显增加，与环境保护和环境治理相关的市场份额已非常巨大。这一现状预示着环境经营已经或必将成为一种独立的经营模式，其在市场经济中的运行趋势将会持续扩大。
环境经营以提高资源利用效率为目标，将环境保护意识融入组织之中，通过清洁生产等方式优化组织的价值链、供应链等管理流程，通过减少或杜绝污染排放等环境行为实现企业的可持续发展。从成本管理角度讲，环境经营的实施就是要将企业的环境问题内部化，如排污成本等环境资源的资本化等。环境作为一种公共物品，其供给并不是无限的，而是稀缺的，人们对其选择与使用必须付出代价，只有以“经营”的姿态去善待环境，才能实现生态平衡与社会文明，进而为企业创造价值，实现经济效益、组织效益与环境效益的统一(普特曼等，2000)[ 4 ]。环境经营提高了企业经营活动的环境相关性和可靠性，并在排污成本、交易成本和文化成本等的整合与交融下积极履行社会责任，实现社会的公平与效率。亦即环境经营的情境特征促使企业的经营价值观与自然契约观相联结，通过资源集约谋求环境、经济和社会效益的协调发展。企业实践表明，环境经营可以独立运作，也可以与其他经营方式相互融合;同时，环境经营可以在一家企业中推行，也可以在整个产业集聚区域里推广及应用。环境经营能够促使企业以技术创新等手段驱动排污等环境成本管理活动，寻找企业新的市场定位，开发新产品;而技术与产品的创新必然会给企业带来丰厚的回报，这些收益不仅可以抵偿环境经营的支出，还可以带来净收益的剩余。
(二)排污成本管理在环境经营中的定位
从成本角度讲，环境经营的重点是在环境管理活动中体现排污成本管理的效率与效益，合理规划排污等环境问题，科学制定相关的环境政策。排污成本作为环境成本的主要组成部分，是将环境经营中的减排意识与排污权交易等活动嵌入成本核算与管理中所体现出的环境代价(冯圆，2016)[ 5 ]。我国企业开展环境经营最具代表性的是“有效益的环境成本管理”(EoCM)工具，该工具最早应用于长三角地区，它是我国政府从德国引进，主要应用于中小企业的一种环境管理的技术方法。换言之，EoCM是一种着眼于优化成本管理和提高经济效益的清洁生产管理工具。其基本原理是围绕企业中的“非产品产出”(NPO)进行估算，找出“非产品产出”中的不合理因素，并提出具有针对性的解决方法和具体改进措施，以此来增加企业的“产品产出”。其目的是在降低企业生产成本的同时，降低能源、原材料消耗以及废弃物的产出。这一清洁生产管理工具在德国及欧盟国家运行时间已经超过20年，相较于其他环境管理工具，EoCM较适合于中小企业。以江苏省为例，2004年开始在扬州地区围绕清洁生产培训，引入、推广和普及德国的EoCM工具。经过十多年的运行，这种以排污成本管理为主要内容的环境成本管理工具已见成效且朝着环境经营的方向推进(冯圆，2014)[ 6 ]。
排污成本管理离不开环境经营。环境经营的目的之一是通过减少由于资源损耗和环境污染等造成的资源浪费和破坏，借助于EoCM等工具改进企业的生产设计，推动技术创新并以此来提升企业的生产效率。相较于小规模的资源节约活动，环境经营所波及的规模大，带来的环境节源及降本效益也大。20世纪初期，美日等国已开始探索环境经营问题，譬如，借助于物料流量成本管理、作业成本管理和生命周期成本管理等管理工具，确认和计量企业保护自然生态环境的投入产出情况。从表面上看，企业或产业集聚区域实施排污成本管理，会增加一些设备的投入和相关环境保护费用的支出，然而企业在投身于环境保护的同时也可以创造利润。通过环境经营的推广与实施，能够较快地在企业或产业集聚区域传播环境保护意识，增强环境的成本/效益观念。同时，在政府的财政补贴等环境政策的配合下，环境经营可以使政府的环境导向性与企业的市场自觉行为有机地结合起来。换言之，采取排污成本管理的环境经营战略虽然增加了暂时的环保支出，但在政府税收政策的支持下，企业通过积极采取环保措施或使用环保型原材料，可以获得流转税、所得税等的税收减免，进而获得净收益的增长。同时，环境经营与排污成本管理的结合，还可以进一步优化企业的价值链管理，剔除出价值链中非增值活动的排污等环境成本，实现企业经济效益和环境效益的最大化，使环境危害最小化，谋求企业和社会的可持续发展。
(三)环境经营与排污成本管理的共生
丹麦卡伦保公司的《工业共生》一书对工业共生的定义为：“工业共生是指不同企业间的合作，通过这种合作，共同提高企业的生存能力和获利能力;同时，通过这种共生实现对资源的节约和环境保护。”共生战略是以企业环境活动中实现排污成本等环境成本控制为目的，以环境经营为基础而实施的专门化战略。这种共生战略突破了企业内部价值活动的范围，更加关心企业外部的价值活动，将价值链上的供应商、制造商、分销商直至最终用户连成一个整体，从而在控制排污成本等环境成本的过程中，形成互利的战略共生(席旭东，2008)[ 7 ]。将排污成本管理战略的实施与环境经营理念的植入加以充分融合，强调绿色与生态对企业经营的重要性，并进一步从注重企业个体的排污成本管理实施向产业集聚区域的企业群扩展，谋求环境、组织与经济效益的统一，这是工业共生的内在要求。冯圆(2016)认为，环境经营与排污成本管理的共生战略有助于扩展环境成本管理的理论与方法体系，提高企业环境资源的利用效率与效益;同时进一步引导国内企业在排污成本管理以及区域经济发展中实施环境经营转型。
1.加强以排污成本管理为主要内容的环境经营信息的披露研究
排污成本主要包括两方面内容：一是预防和控制“三废”(废水、废气、废渣)的成本，即传统成本管理中讲的“减排成本”;二是排污权交易活动中发生的成本费用。由于排污成本核算与信息披露缺乏完整的环境信息系统的支持，相关会计问题的确认、计量相当繁杂，缺乏操作性强的环境成本指南或指引，与环境经营相适应的排污等环境成本信息披露几乎处于空白和混乱状态。企业一般只考虑显性的(如环境污染罚款等)支出，在实际发生时直接计入期间费用或营业外支出，或在金额较大时作为待摊费用处理，而忽视了隐性的排污等环境成本的支出，不符合因果配比原则。当务之急是要明确企业排污成本会计处理的范围、计量与分配可选择的方法，以及信息披露可以采用的方式。排污成本的信息披露是环境经营的内在要求，基于环境经营来研究排污成本管理等问题，可以提升相关的信息含量。贵糖集团是1954年成立的中国最大的国有制糖企业，由于中国制糖业排污较多，该公司创建了一系列企业循环以利用副产品，并因此减少了污染。这个联合体包括：一个糖精厂、一个纸浆厂、一个卫生纸厂、一个碳酸钙厂、一个水泥厂、一个电厂及其他相关单位。在集团企业内部，每个企业都是上下游价值链的一个环节，它们通过战略合作，充分利用副产品和废物生产产品，获取收益，同时也减少了污染和排污成本(潘煜双和徐攀，2014)[ 8 ]。
2.围绕环境经营实现企业排污成本管理过程中自然契约与社会契约统一
自然契约(Natural Contract)是企业与自然关于和谐共生的默契合意。现代法国哲学家米歇·塞雷指出，可以通过建立某种“自然契约”使企业与自然、环境之间保持协调与共生(莫妮克·佩罗拉诺，2000)[ 9 ]。社会契约(Social Contract)是一种概念，一般用以解释企业和政府之间的适当关系。从企业角度看，社会契约最初作为一种社会规范是随着人类社会形态的发展而自然产生的，它分为经济层面的社会契约与伦理层面的社会契约两种形式。企业文化将经营活动与环境契约的外生性给定推演至内生性再造，还原企业演化的自然逻辑。社会契约衍生于自然契约，其发展逻辑以企业文化价值观的确立为主线，环境经营体现了生态平衡与企业发展的客观统一。认识企业是自然契约与社会契约的集合体，可以促进企业经营方式的转变，并自觉地将环境经营融入到商品经营与资本经营的企业实践中去，进而丰富和发展企业文化的价值内涵与外延。结合环境经营，有助于将不同的成本管理方法综合应用于排污成本管理之中。譬如，通过作业成本法在环境经营中的应用，可以巩固排污成本管理的效率与效果;利用生命周期成本法进行排污成本控制，可以提高环境成本管理的相关性。换言之，结合企业的不同情境，可以采用生命周期的某一个或多个环节进行排污成本问题的研究，也可以结合作业成本法扩大其应用的范围与效果。环境经营促进了多种成本方法的综合应用，克服了单一方法的局限性，通过环境经营有助于寻求排污成本降低的机会，促进价值链的持续改进和优化。从
